Evolution de la notion d'abus de droit
La loi de finances pour 2019 a modifié la notion d’abus de droit, en instaurant l’article L64A du livre des procédures fiscales, visant les opérations à but principalement fiscal. Ce texte, appliqué à compter du 1er janvier 2021, permet à l’administration fiscale de se fonder tant sur le motif exclusivement fiscal, que sur le motif principalement fiscal, alors que leurs champs d’applications respectifs diffèrent.
La modification de la notion d’abus de droit s’inscrit dans une volonté d’harmonisation au niveau européen, notamment en tenant compte de la clause anti-abus prévu dans le modèle OCDE des conventions internationales.
Pour Bénédicte Peyrol, Rapporteure des travaux de la mission d’information relative à l’évasion fiscale internationale des entreprises, cette modification de l’abus de droit créé un « abus de droit à deux étages » ; c’est-à-dire que le motif exclusif permettrait de faire application de la majoration de 40% pour manquement délibéré, tandis que le motif principal permettrait d’appliquer les règles de l’assiette de l’impôt.
Il s’agit donc d’avoir un mécanisme spécial et un mécanisme général, permettant de déterminer l’assiette de l’impôt, et d’appliquer, en plus une pénalité.
Cette notion de but principalement fiscal reste n’a pas fait l’objet de développement dans le Bulletin officiel des Finances Publiques, et reste encore imprécise. Nul doute que des difficultés d’interprétation vont se présenter.
En ce qui concerne certaines opérations qualifiées de complexes, elles devraient conserver leur validité, comme c’est notamment le cas en matière de donation démembrée, dans laquelle le donateur conserve l’usufruit et transmet la nue-propriété d’un bien, et pour laquelle le Ministère de l’Action et des Comptes publics a confirmé, le 19 janvier 2019, qu’elle ne serait pas remise en cause puisqu’elle poursuit l’objectif de préparer une succession.